Austausch einer Heizungsanlage gemäß GEG im Steuerrecht
Nach dem Gebäudeenergiegesetz wird es insbesondere in vermieteten Objekten häufig erforderlich sein, die bestehende Heizungsanlage auszutauschen. Heizungsanlagen, die bereits vor dem 1. Januar 2024 im Haus im Einsatz waren, können zwar bis zum 31. Dezember 2044 betrieben und auch repariert werden. Sollte es sich jedoch nicht um einen Brennwert- oder Niedertemperaturkessel handeln, endet die Betriebsdauer längstens 30 Jahren nach dem Einbau. Ausgenommen von dieser Regelung sind Selbstnutzer in einem Ein- oder Zweifamilienhaus.
Heizungsanlagen, die vor dem Jahre 1994 eingebaut wurden und sich in einem vermieteten Gebäude befinden, müssen in den meisten Fällen also in den nächsten Jahren ausgetauscht werden. Damit die neue Heizungsanlage für angenehme Wohnverhältnisse sorgt, müssen häufig auch die Fenster ausgetauscht und die Fassade gedämmt werden. In steuerrechtlicher Hinsicht stellt sich die Frage, ob die Kosten hierfür als Werbungskosten sofort abgezogen werden können und wie etwaige Zuschüsse zu behandeln sind.
Austausch der Heizungsanlage: Werbungskosten oder Nachträgliche Herstellungskosten?
Die Kosten dürfen nicht als Werbungskosten abgezogen werden, wenn es sich um nachträgliche Herstellungskosten i.S. des § 255 Abs. 2 HGB handelt. In diesem Fall müssen sie der AfA-Bemessungsgrundlage hinzugerechnet und mit dieser abgeschrieben werden. Ist das Gebäude nach dem 31.12.2024 fertiggestellt worden beträgt der AfA-Satz 2,0 Prozent, ist es davor fertiggestellt worden, 2,0 Prozent.
Um nachträgliche Herstellungskosten i.S. des § 255 Abs. 2 HGB handelt es sich dann, wenn das Gebäude durch die Maßnahme erweitert oder wesentlich verbessert worden ist. Eine Erweiterung liegt in zwei Fällen vor: Wenn die nutzbare Fläche vergrößert wird, etwa durch eine Aufstockung, den Ausbau des Dachbodens oder den Anbau von Balkonen. Außerdem, wenn ein neuer Bestandteil eingebaut wird, der auch eine zusätzliche Funktion erfüllt. Typisches Beispiel hierfür ist der Einbau eines Fahrstuhls oder einer Klimaanlage.
Der Austausch der Heizungsanlage stellt dagegen keine Erweiterung dar, weil die neue Heizung keine zusätzliche Funktion erfüllt. Auch die Anbringung einer Wärmedämmung ist keine Erweiterung, weil zwar ein neuer Bestandteil angebracht wird, dieser aber keine zusätzliche Funktion erfüllt: Auch die alte Fassade hat gedämmt – nur schlechter. Das Gleiche gilt für den Austausch der Fenster.
Nachträgliche Herstellungskosten liegen aber auch dann vor, wenn die Wohnung durch die Baumaßnahmen wesentlich verbessert worden sind. Erforderlich ist, dass die Wohnung in eine höhere Standardklasse kommt und die Verbesserung über eine Anpassung an den technischen Fortschritt und die gestiegenen Ansprüche der Nutzer hinausgeht. Zur Vereinfachung hat die Rechtsprechung eine Typisierung entwickelt.
Danach liegt eine wesentliche Verbesserung nur vor, wenn von den folgenden vier für den Wohnstandard maßgeblichen Ausstattungen mindestens drei innerhalb von fünf Jahren deutlich verbesset werden: Heizung, Sanitär, Fenster, Elektro. Die Fußböden und die Wärmedämmung gehören nach dieser Rechtsprechung nicht zu den für den Wohnstandard maßgeblichen Einrichtungen. Dem hat sich die Finanzverwaltung angeschlossen (Vgl. dazu BMF vom 18.7.2003, „Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen bei der Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden“, BStBl. I S. 386).
Werden in einem vermieteten Gebäude die Heizung und die Fenster ausgetauscht und die Fassade gedämmt, stellt dies somit keine wesentliche Verbesserung dar. Denn von den vier für den Wohnstandard maßgeblichen Ausstattungen sind nur drei deutlich verbessert worden. Unschädlich ist es auch, wenn daneben im Bad die Objekte ausgetauscht werden. Denn diese Verbesserung ist nicht ausreichend deutlich.
Ein Sonderfall liegt vor, wenn die Maßnahmen innerhalb der ersten drei Jahre nach der Anschaffung durchgeführt werden. In diesem Fall werden die Kosten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG in nachträgliche Herstellungskosten umqualifiziert wenn sie 15 Prozent des Gebäudewertanteils der Anschaffungskosten übersteigen.
Zuschüsse beim Austausch einer Heizungsanlage
Handelt es sich bei den bezuschussten Aufwendungen um Erhaltungsaufwendungen, sind diese vermindert um den Zuschuss als Werbungskosten abziehbar. Handelt es sich bei den bezuschussten Aufwendungen um Herstellungskosten, sind die Abschreibungen nach den um den Zuschuss verminderten Herstellungskosten zu bemessen (EStR Abschn. 21 Abs. 5).
Über den Autor:
Hans-Joachim Beck ist Rechtsberater Referat Steuern beim IVD Bundesverband.
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